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作業(yè)成本管理與價(jià)值鏈分析
作業(yè)成本管理（ABCM）是在作業(yè)成本法基礎(chǔ)上發(fā)展起來的一種成本管理方法，它利用作業(yè)成本計(jì)算提供的信息，將成本管理的起點(diǎn)和核心由商品轉(zhuǎn)移到作業(yè)層次，根據(jù)“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)”的原理，將作業(yè)成本分配到特定的成本對象中。價(jià)值鏈分析是美國著名的戰(zhàn)略管理學(xué)家邁克爾·波特教授最先提出的一種戰(zhàn)略管理方法，它以價(jià)值鏈為研究對象，主要分析價(jià)值鏈的構(gòu)成，價(jià)值鏈上的每項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)的地位及相互關(guān)系，價(jià)值鏈上每項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)的成本等，以期發(fā)現(xiàn)本企業(yè)價(jià)值鏈及價(jià)值活動(dòng)存在的問題及改進(jìn)價(jià)值活動(dòng)、優(yōu)化價(jià)值鏈的途徑，從而使企業(yè)獲得競爭優(yōu)勢。實(shí)際應(yīng)用中，可以將這兩種方法結(jié)合，既能避免作業(yè)成本管理可能出現(xiàn)的單純改善作業(yè)而忽略價(jià)值鏈整體的缺陷，也可為價(jià)值鏈分析發(fā)揮作用提供現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。一、作業(yè)成本管理和價(jià)值鏈分析結(jié)合的理論基礎(chǔ)——過程觀
（一）作業(yè)成本管理和價(jià)值鏈分析蘊(yùn)涵的“過程”思想在作業(yè)成本管理這一領(lǐng)域，托尼做出了重要貢獻(xiàn)。他的“二視點(diǎn)模型”率先提出了“過程觀”分析方法。過程觀分析方法反映了一個(gè)組織對新型信息的需求，這種信息就是影響公司業(yè)績的信息，即什么因素引起作業(yè)和怎樣妥善地實(shí)施作業(yè)，企業(yè)可以利用這類信息改善業(yè)績和增加顧客價(jià)值。作業(yè)成本管理思想就是建立在“過程觀”基礎(chǔ)上來認(rèn)識(shí)作業(yè)和成本的關(guān)系的，所指過程其實(shí)就是作業(yè)的集合即作業(yè)鏈。為了有效的控制成本的發(fā)生以及進(jìn)一步降低成本，作業(yè)成本管理把成本視為“作業(yè)過程的成本”，借助于作業(yè)過程分析全面實(shí)施聯(lián)系的、動(dòng)態(tài)的管理控制。
而波特提出的價(jià)值鏈理論把企業(yè)看成一系列價(jià)值活動(dòng)的集合，該理論是對企業(yè)及其相關(guān)方面的“過程”的一種頗具特色的解釋。人們在波特價(jià)值鏈理論基礎(chǔ)上對其進(jìn)一步拓展，把企業(yè)的價(jià)值鏈分為內(nèi)部價(jià)值鏈和外部價(jià)值鏈，企業(yè)內(nèi)部價(jià)值鏈就是指企業(yè)內(nèi)部為顧客創(chuàng)造價(jià)值的主要活動(dòng)及相關(guān)支持活動(dòng)。企業(yè)外部價(jià)值鏈?zhǔn)侵概c企業(yè)具有緊密聯(lián)系的外部行為主體的價(jià)值活動(dòng)，主要包括供應(yīng)商價(jià)值鏈、購買商價(jià)值鏈以及競爭對手價(jià)值鏈。內(nèi)部價(jià)值鏈其實(shí)是一種初級(jí)的過程思想，它主要針對企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)過程以消除無效、浪費(fèi)達(dá)到降低產(chǎn)品成本的目的。而外部價(jià)值鏈則體現(xiàn)了一種進(jìn)化了的過程思想，它把一種超越企業(yè)自身的、全面的作業(yè)鏈導(dǎo)入業(yè)務(wù)過程，是一種高級(jí)的、戰(zhàn)略性的過程思想。
（二）過程觀在作業(yè)成本管理和價(jià)值鏈分析中的體現(xiàn)過程觀在作業(yè)成本管理和價(jià)值鏈分析中的體現(xiàn)其實(shí)就是作業(yè)鏈和價(jià)值鏈。在過程觀基礎(chǔ)上，作業(yè)成本管理把企業(yè)看成為滿足顧客價(jià)值而進(jìn)行的一系列作業(yè)的集合即作業(yè)鏈，而價(jià)值鏈分析把企業(yè)看成一系列相互聯(lián)系的價(jià)值活動(dòng)的集合即價(jià)值鏈，本質(zhì)上講二者是統(tǒng)一的。企業(yè)的每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，在作業(yè)成本管理看來是一項(xiàng)作業(yè)，而在價(jià)值鏈分析看來是一項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)，由此，企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)按功能、業(yè)務(wù)流程和性質(zhì)進(jìn)行有序排列所形成的鏈條，從形式上看是一種作業(yè)鏈，而從內(nèi)在認(rèn)識(shí)看是一種價(jià)值鏈。“從作業(yè)成本管理的觀點(diǎn)看，由投入到產(chǎn)出的過程，是由一系列作業(yè)構(gòu)成作業(yè)鏈的過程。每完成一項(xiàng)作業(yè)消耗一定量的資源，同時(shí)又有一定價(jià)值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一作業(yè)。作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價(jià)值的轉(zhuǎn)移，最終的產(chǎn)出既是全部作業(yè)集合而成的作業(yè)鏈的結(jié)果，也是全部價(jià)值集合而成的價(jià)值鏈的結(jié)果，因此，企業(yè)作業(yè)鏈的形成過程就是價(jià)值鏈的形成過程，價(jià)值鏈?zhǔn)亲鳂I(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)”。從這一點(diǎn)來說，企業(yè)的價(jià)值鏈就是作業(yè)鏈，價(jià)值鏈和作業(yè)鏈只是一個(gè)問題的兩種不同表述而已。
作業(yè)成本管理的基礎(chǔ)是作業(yè)鏈，價(jià)值鏈分析的基礎(chǔ)是價(jià)值鏈。認(rèn)識(shí)“作業(yè)鏈—價(jià)值鏈”的本質(zhì)統(tǒng)一，對于作業(yè)成本管理和價(jià)值鏈分析的結(jié)合運(yùn)用具有重要意義。價(jià)值鏈分析蘊(yùn)涵的戰(zhàn)略思想使得作業(yè)成本管理在實(shí)際應(yīng)用中不至于偏離企業(yè)的戰(zhàn)略，不會(huì)與顧客滿意的終極目標(biāo)脫節(jié)。作業(yè)成本管理關(guān)于作業(yè)鏈的活動(dòng)流程和成本耗費(fèi)的確認(rèn)和計(jì)量，為價(jià)值鏈分析提供最實(shí)際的“成本—價(jià)值”變動(dòng)的路徑指引和分析依據(jù)，為價(jià)值鏈分析在實(shí)際中發(fā)揮作用提供了現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)。
二、作業(yè)成本管理對價(jià)值鏈分析思想的借鑒作業(yè)成本管理的基本思想是：
企業(yè)生產(chǎn)商品或提供勞務(wù)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，把作業(yè)的成本耗費(fèi)，先根據(jù)作業(yè)活動(dòng)為耗費(fèi)對象進(jìn)行歸集，然后根據(jù)每一種產(chǎn)品或服務(wù)等所引發(fā)的作業(yè)構(gòu)成和多少，將作業(yè)成本轉(zhuǎn)入某項(xiàng)產(chǎn)品、服務(wù)或客戶等特定的成本對象之中。在實(shí)際運(yùn)用中，作業(yè)成本管理很容易專注于作業(yè)本身的效率性，為其注入價(jià)值鏈思想則能很好地避免這一點(diǎn)。
第一，價(jià)值鏈分析強(qiáng)調(diào)整體的觀點(diǎn)。價(jià)值鏈分析把企業(yè)看成是一個(gè)創(chuàng)造價(jià)值的整體，各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)都會(huì)對其他活動(dòng)產(chǎn)生影響，任何一項(xiàng)活動(dòng)成本的削減都可能對企業(yè)整體的盈利能力產(chǎn)生影響。作業(yè)成本管理借鑒這一思想，它把作業(yè)鏈看成創(chuàng)造顧客價(jià)值的整體，對其整體進(jìn)行分析，如業(yè)務(wù)流程再造等。從而避免了可能產(chǎn)生的為了降低成本而降低成本的不足，而站在企業(yè)戰(zhàn)略的角度，考慮企業(yè)整體的盈利能力。
第二，價(jià)值鏈分析強(qiáng)調(diào)聯(lián)系的觀點(diǎn)。價(jià)值鏈分析認(rèn)為，任何一項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)對企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)不僅僅是這項(xiàng)活動(dòng)所帶來的價(jià)值增值，其分析的重點(diǎn)是價(jià)值活動(dòng)間的連接關(guān)系。而作業(yè)成本管理借鑒這種思想，強(qiáng)調(diào)作業(yè)間的聯(lián)系，不僅分析單個(gè)作業(yè)的耗費(fèi)，而且分析作業(yè)間的相互結(jié)合方式，如購買高質(zhì)量的材料，材料成本可能升高，但卻減少了廢品和材料檢修活動(dòng)，降低了質(zhì)量成本。改善了只局限于分析單個(gè)作業(yè)的成本，而忽略作業(yè)之間的聯(lián)系的局限性。第三，價(jià)值鏈分析強(qiáng)調(diào)多角度的觀點(diǎn)。價(jià)值鏈分析分為內(nèi)部價(jià)值鏈分析和外部價(jià)值鏈分析，除了企業(yè)本身之外，企業(yè)的顧客、市場、供應(yīng)商都會(huì)對其成本狀況產(chǎn)生影響，因此其強(qiáng)調(diào)通過運(yùn)用企業(yè)與顧客、供應(yīng)商的關(guān)系來更進(jìn)一步降低成本。如果只針對具體作業(yè)的改進(jìn)帶來成本的降低只能是
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